Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No: 1)’nde Yapılan Değişiklikler ve İstisna Uygulamaları

Hazine ve Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından yayımlanan Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No: 25), 28/7/2024 tarihli ve 7524 sayılı Kanun’un 32. maddesi ile 4/12/2025 tarihli ve 7566 sayılı Kanun’un 2. maddesiyle 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nda yapılan değişiklikleri açıklamaktadır. Tebliğ, 3/4/2007 tarihli ve 26482 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No: 1)’nde önemli değişiklikler yapmıştır. Bu değişiklikler özellikle gayrimenkul yatırım ortaklıklarının taşınmaz kazancı istisnası, istisna uygulamalarında kar ve zararların değerlendirilmesi, asgari kurumlar vergisi ve yatırıma katkı tutarının tespiti konularında avukatlar ve vergi hukuku uzmanları için kritik önem taşımaktadır.

Gayrimenkul Yatırım Ortaklıklarında Taşınmaz Kazancı İstisnası

Tebliğin “5.5. Türkiye’de kurulu fonlar ile yatırım ortaklıklarının kazançlarına ilişkin istisna” başlıklı bölümünde yapılan değişikliklerle, 1/1/2025 tarihinden itibaren elde edilen kazançlara ilişkin avans kar paylarının kar dağıtımının hesaplanmasında dikkate alınacağı belirtilmiştir. Kar dağıtımına esas taşınmaz kazancı hesaplanırken, taşınmazlardan elde edilen hasılattan faaliyet nedeniyle yüklenilen gider ve maliyet unsurlarının düşülmesi sonucu bulunan kazanç esas alınacaktır.

Taşınmazlara ilişkin faaliyetin veya toplam faaliyetlerin zararla sonuçlanması halinde istisna uygulamasında kar dağıtımı şartı aranmayacaktır. Taşınmaz faaliyetlerinin karla, diğer faaliyetlerin zararla sonuçlanması ve toplam kazancın taşınmaz kazancından düşük olması halinde, kazancın yarısının dağıtılması istisna için yeterli sayılacaktır. Tebliğ, müşterek genel giderlerin ve amortismanların dağıtımına ilişkin somut örnekler (Örnek 1 ve Örnek 2) vermektedir.

Ayrıca, portföyüne veya aktifine taşınmaz dahil edemeyen fon ve ortaklıklar için kar dağıtımı şartı aranmayacağı, taşınmaz kazancı elde edenler için ise %50 kar dağıtım şartının uygulanacağı vurgulanmıştır. Kanuni yedek akçeler dikkate alınabilecek, karın sermayeye eklenmesi kar dağıtımı sayılmayacaktır. Sermaye piyasası mevzuatına göre belirlenen net dağıtılabilir kar esas alınmakla birlikte, Vergi Usul Kanunu’na göre tutulan kayıtlardaki tutarı aşamayacaktır (Örnek 3).

Bu düzenlemeler, gayrimenkul yatırım ortaklıklarının (GYO) vergi planlaması ve istisna uygulamalarında önemli belirsizlikleri gidermektedir. Avukatlar, müvekkillerine kar dağıtım stratejileri, müşterek gider dağıtımı ve net dağıtılabilir kar hesaplamalarında bu yeni kuralları titizlikle uygulamalıdır.

İstisna Uygulamalarında Kar ve Zararların Değerlendirilmesi

Tebliğe eklenen “5.18. İstisna uygulamalarında kar ve zararların değerlendirilmesi” bölümü, kurumlar vergisi yönünden istisnanın belirli bir faaliyete özgülenmesi durumunda ilgili faaliyetin bir bütün halinde değerlendirilmesi gerektiğini hükme bağlamaktadır. Faaliyet esaslı istisnalarda (yatırım fon ve ortaklıkları kazancı istisnası hariç taşınmaz kazançları, yurt dışı şube kazançları, yurt dışı inşaat kazançları, eğitim-öğretim kazanç istisnası, risturn kazancı, yabancı fon kazançları, sınai mülkiyet hakları satış kazancı, Türk uluslararası gemi sicili kazanç istisnası, serbest bölgeler, teknoloji geliştirme bölgeleri, Ar-Ge ve yenilik faaliyetleri istisnaları) tüm faaliyetler birlikte değerlendirilir.

İşlem esaslı istisnalarda (iştirak kazançları, yurt dışı iştirak kazançları, emisyon primi, taşınmaz ve iştirak hissesi satış kazancı, bankalara borçlu taşınmaz satış kazancı, sat-kirala-geri al ve varlık kiralama işlemleri, ürün senetleri kazanç istisnası) ise her işlem ayrı ayrı değerlendirilir. Tebliğ, teknoloji geliştirme bölgesinde farklı projelerden kar ve zarar doğması halinde zararların mahsubu ile taşınmaz satışlarında kar ve zararın ayrı ayrı dikkate alınmasına ilişkin somut örnekler (Örnek 1 ve Örnek 2) sunmaktadır.

Bu düzenleme, vergi ihtilaflarında “bütünlük ilkesi” ile “işlem bazlı değerlendirme” ayrımının netleştirilmesi açısından büyük önem taşımaktadır. Vergi avukatları, müvekkillerinin istisna beyanlarını hazırlarken bu ayrımı dikkate alarak beyanname hatalarını önlemelidir.

Asgari Kurumlar Vergisi ve Yatırıma Katkı Tutarının Tespiti

Tebliğe eklenen “32.5.7. Asgari kurumlar vergisinden indirilen yatırıma katkı tutarının tespiti” bölümü, 2/8/2024 tarihinden önce mevcut yatırım teşvik belgelerinde kayıtlı yatırım tutarının dikkate alınacağını, bu tarihten sonraki revizyon artışlarının hesaba katılmayacağını belirtmektedir. Tebliğ, 2/8/2024 öncesi ve sonrası yatırıma katkı tutarlarının ayrı ayrı hesaplanmasına ve iki farklı yönteme (tam indirim veya oranlama) ilişkin detaylı bir örnek vermektedir.

Örnekte, teşvik belgesinde yatırım tutarının revize edilmesi durumunda asgari vergi hesaplamasında indirim yöntemleri karşılaştırılmakta ve kalan yatırıma katkı tutarının gelecek dönemlerde kullanılmasına ilişkin kurallar açıklanmaktadır. Bu düzenleme, yatırım teşvik belgelerinin revize edildiği durumlarda vergi avantajlarının korunması açısından kritik bir çerçeve sunmaktadır.

Sonuç ve Mesleki Değerlendirme

Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nde (Seri No: 25) yapılan değişiklikler, özellikle taşınmaz kazancı istisnası, kar-zarar mahsubu, asgari kurumlar vergisi ve yatırım indirimi konularında önemli hukuki netlik sağlamaktadır. Vergi hukuku uygulayıcıları, bu tebliğin getirdiği yeni hesaplama yöntemlerini, örnekleri ve şartları müvekkillerinin vergi planlaması, beyanname hazırlığı ve olası vergi incelemelerinde titizlikle uygulamalıdır.

Tebliğ, 7524 ve 7566 sayılı Kanunların getirdiği yasal çerçeveyi somutlaştırmakta ve vergi idaresi ile mükellefler arasında olası uyuşmazlıkları azaltmayı hedeflemektedir. Avukatlar, özellikle GYO’lar, teknoloji geliştirme bölgeleri ve yatırım teşvik belgeli şirketler için bu yeni düzenlemelerin pratik etkilerini yakından takip etmelidir.

Yazar: Lawantra

Okuma Süresi: 12 dakika

Etiketler: Kurumlar Vergisi, İstisna Uygulamaları, Gayrimenkul Yatırım Ortaklıkları, Asgari Kurumlar Vergisi, Yatırıma Katkı İndirimi, Vergi Tebliği, 5520 sayılı Kanun